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Le prélèvement qui sera opéré par l'administration fiscale sur le compte bancaire des bailleurs au titre de l'imposition de leurs revenus fonciers débutera donc finalement en janvier 2019. La déductibilité des dépenses de travaux supportées en 2017 reste donc totale. En effet, en 2018, nous règlerons l'impôt sur le revenu 2017 tel que déterminé dans les conditions actuellement en vigueur. En revanche, en 2019, les contribuables acquitteront leur impôt sur les revenus de 2019 et pour éviter qu'ils ne paient à la fois ce prélèvement sur leurs revenus contemporains et les impositions dues au titre de leurs revenus de 2018, un crédit d'impôt de modernisation du recouvrement (CIMR) sera mis en place. Ce CIMR d'un montant égal à l'imposition des revenus courants de l'année 2018, année de transition, est très encadré pour empêcher l'optimisation et soutenir le secteur du bâtiment. C'est ainsi que pour éviter un report des travaux de 2018 sur 2019, le montant des travaux déductibles sera égal à la moyenne des travaux supportés en 2018 et 2019. Néanmoins, pour tenir compte des situations subies dans lesquelles le contribuable n'a pas la possibilité de choisir la date de réalisation des travaux, la déductibilité intégrale des travaux payés en 2019 serait maintenue pour les charges non pilotables ainsi que pour les travaux effectués sur un immeuble acquis en 2019, les travaux d'urgence rendus nécessaires par l'effet de la force majeure et, pour les immeubles en copropriété, les travaux décidés d'office par le syndic. De même, les travaux réalisés en 2019 sur un immeuble classé ou inscrit monument historique ou encore labellisé par la Fondation du patrimoine en 2019 seront intégralement déductibles.

Le tout récapitulé dans le tableau ci-dessous :

Principes de déductibilité des dépenses dérogatoires aux règles de droit commun pour ladétermination du revenu foncier net imposable 2019
CHARGES NON PILOTABLES	CHARGES PILOTABLES
= celles dont l'échéance n'est pas dans la maîtrise du contribuable	= celles dont le contribuable maîtrise le calendrier de réalisation et l'année d'imputation
Il s'agit :- des primes d'assurance- des provisions pour dépenses, comprises ou non dans le budget prévisionnel de la copropriété, prévues à l'article 14-1 et au I de l'article 14-2 de la loi n° 65-557 du 10 juillet 1965, supportées par le propriétaire, diminuées du montant des provisions déduites l'année précédente qui correspond à des charges non déductibles- des impositions- des intérêts d'emprunts contractés pour la conservation, l'acquisition, la construction, la réparation ou l'amélioration des propriétés- les frais de gestion, frais de rémunération des gardes et concierges, frais de procédure et frais de rémunération, honoraire et commission versés à un tiers pour la gestion des immeubles- les dépenses supportées par un fonds de placement immobilier	Il s'agit essentiellement, pour les propriétés urbaines,des dépenses de travaux déductibles qui sont à l'initiative du contribuable, à savoir :- les dépenses de réparation et d'entretien,- les dépenses d'amélioration afférentes aux locauxd'habitation,- les dépenses d'amélioration destinées à faciliter l'accueil des personnes handicapées et celles destinées à protéger les locaux de l'amiante pour les locaux professionnels et commerciaux. A l'exclusion des dépenses suivantes qui restent intégralement déductibles :- travaux d'urgence rendus nécessaires par l'effet de la force majeure ou décidés d'office par le syndic en application de l'article 18 de la loi n° 65-557 du 10 juillet 1965- travaux effectués sur un immeuble acquis en 2019,- travaux sur des immeubles classés, inscrits au titre des monuments historiques ou ayant reçu le label de la Fondation du patrimoine en 2019
Seules les charges non pilotables dont l'échéance normale intervient en 2018 seront déductibles à 100% pour la détermination du revenu net foncier 2018, et ce quelle que soit leur date de paiement (par exception au principe selon lequel l'année de rattachement est celle du paiement)	Les charges pilotables supportées en 2018 sont intégralement déductibles (mais l'impôt aura vocation à être effacé par le CIMR). Les charges pilotables supportées en 2019 seront déductibles à hauteur de la moitié du total des dépenses pilotables supportées en 2018 et 2019.
Cette règle vise à éviter les abus consistant à reporter des charges sur l'année 2019 afin de majorer son revenu net foncier 2018 effacé par le CIMR et donc de minorer son imposition en 2019.	Cette règle vise à dissuader les contribuables de décaler la réalisation des travaux sur leurs immeubles locatifs de 2018 à 2019.
N.B. : pour les bailleurs soumis au micro-foncier, ces principes dérogatoires sont sans influence puisque l'abattement forfaitaire de 30 % qui caractérise ce régime sera déduit de façon contemporaine, au moment du prélèvement des acomptes.

Les bailleurs qui avaient envisagé de décaler la réalisation de travaux à 2019 noteront que le montant des travaux déductibles de cette année sera soumis au plafonnement de déduction à la moyenne des dépenses sur la période 2018-2019. Néanmoins, on relève que cette disposition transitoire n'est pas applicable aux dépenses de travaux qui seraient supportées au titre d'un immeuble acquis en 2019. Ces travaux seront déductibles dans les conditions normales, soit pour 100 % de leur montant.On est tenté de considérer que la règle dérogatoire incite à la réalisation de travaux en 2018 puisqu'ils seront déductibles à 150 % (100 % en 2018 et 50 % en 2019) mais il faut garder à l'esprit que l'impôt 2018 va être effacé par le CIMR. Or, faute d'impôt sur les revenus de 2018, les dépenses engagées en 2018 ne pourront être imputées et donc réellement déduites...

Quelques exemples :Ex. 1 : pas de dépense de travaux en 2018 et 5 000 € de dépenses de travaux en 2019 = PERTE même en présence de revenus exceptionnels=> les travaux déductibles en 2019 seront de 2 500 € (5 000 divisé par 2)Pour une dépense effective de 5.000 €

Ex. 2 : 10 000€ de travaux en 2018 et 5 000€ de travaux payées en 2019 = PAS potentiellement favorable en cas de revenus exceptionnels sinon à déconseiller=> les travaux déductibles en 2018 seront de 10 000 € et en 2019 de 7 500 € (15 000 divisé par 2)Pour une dépense effective de 15 000 €Ex. 3 : 10 000 € de travaux en 2018 et 10 000 € de travaux payées en 2019 = le plafonnement de moitié est défavorable ou potentiellement indifférent en cas de revenus exceptionnels=> les travaux déductibles en 2018 seront de 10 000 € et en 2019 de 10 000 € (20.000 divisé par 2)Pour une dépense effective de 20 000 €Ex. 4 : 5 000 € de travaux en 2018 et 10 000 € de travaux payées en 2019 = PERTE même en cas de revenus exceptionnels=> les travaux déductibles en 2018 seront de 5 000 € et en 2019 de 7 500 € (15 000 divisé par 2)

Pour une dépense effective de 15 000 €Ex. 5 : 10 000 € de travaux payés en 2018 et pas de dépense en 2019 = PAS potentiellement favorable en cas de revenus exceptionnels sinon à déconseiller=> les travaux déductibles en 2018 seront de 10 000 € et en 2019 de 5 000 € (10 000 divisé par 2)Pour une dépense effective de 10 000 €

En définitive, cette incitation à la réalisation de travaux en 2018 ne concerne que les bailleurs qui vont percevoir des revenus exceptionnels en 2018 ou encore les bailleurs qui pratiquent le déficit foncier mais cette incitation ne doit pas être poursuivie par tous.En l'absence de revenus exceptionnels à « éponger », il faut déconseiller aux bailleurs de repousser les travaux en 2019. Sans nul doute, cette règle s'avère défavorable aux bailleurs qui supporteraient des dépenses de travaux uniquement en 2019 et aucunes en 2018, puisqu'ils ne pourront déduire de leur revenu foncier que la moitié de la dépense effectivement payée compte tenu de la règle du plafonnement. Mieux vaut alors les reporter à 2020, année où l'on retrouvera les principes habituels de déductibilité à 100 % (sous réserve d'une nouvelle évolution législative dans le cadre d'une prochaine loi de finances). Autrement dit, si les revenus fonciers sont supérieurs au montant de travaux projetés, il est préférable d'attendre 2020 avant de réaliser tout projet, sauf si le contribuable touche des revenus exceptionnels en 2018 qu'il souhaite « éponger ». Mais si les revenus fonciers sont inférieurs au montant des travaux projetés, la conclusion doit être différente. En effet, il peut à l'inverse être conseillé de réaliser un maximum de travaux en 2018 pour créer du déficit foncier et, dans l'idéal, de ne rien décaisser en 2019, pour tirer profit de la règle du plafonnement à la moitié des travaux réalisés sur la période 2018-2019. En effet, dans ce cas, réaliser des travaux en 2018 peut procurer un double avantage puisque d'une part, les déficits fonciers de 2018 seront imputés sur 2019 et l'excédent de déficit reste reportable à 100 % sur les revenus fonciers ultérieurs(2) et d'autre part, ces travaux seront déduits pour 1,5 fois leur valeur. Même si la déduction à 100 % en 2018 est finalement neutralisée par le CIMR, ces travaux rentrent dans la moyenne des dépenses de 2018-2019, et pourront donc être déduits en 2019, pour 50 % de la dépense pour aboutir à une économie fiscale supérieure à celle qui aurait été obtenue lors d'une année d'imposition classique.

Envisageons le cas d'un bailleur qui défiscalise en pratiquant le déficit foncier. Partons du postulat qu'il perçoit 20 000 € de revenus fonciers imposables en 2018.

S'il effectue 80 K€ de travaux en 2018 : il sera gagnant puisqu'il effacera ses revenus fonciers et imputera 10700 € sur son revenu global, en perte certes, mais il lui restera 49 300 € de déficit reportable. En 2019, il pourra imputer 89 300 € (40 000 € + 49 300 €) sur ses revenus fonciers, soit davantage que sa dépense effective. Les revenus fonciers 2019 seront alors défiscalisés du fait du report du déficit et il restera encore 69 300 € de déficit reportable sur les revenus fonciers des neuf prochaines années = GAIN FISCAL en situation de déficit foncier

S'il effectue 61 400 € de travaux : il ne sera pas impacté par les modalités d'effacement et de plafonnement 2018/2019. Il gommera ses revenus fonciers et imputera 10 700 € sur son revenu global. Pour 2018, l'opération ne génère aucun bénéfice fiscal mais il lui restera 30 700 € de déficit reportable sur 10 ans. En 2019, à supposer qu'il n'effectue pas de travaux, il imputera sur ses revenus fonciers 50 % de sa charge 2018, soit 30 700 €, plus son déficit reportable du même montant, soit un total de 61 400 € pour un montant effectif de travaux de 61 400 €.

En l'état actuel de la loi, soit il faut éviter de réaliser des travaux en 2018, soit, à l'inverse, effectuer un maximum de travaux pour un montant supérieur à 2 fois le revenu foncier + 2 fois 10 700 € pour créer du déficit reportable sur l'année 2019, voire davantage pour les bailleurs qui percevront des revenus exceptionnels en 2018.

Rappelons à ce titre que les revenus fonciers exceptionnels ne sont pas compris dans le CIMR qui est calculé sur la seule fraction des revenus fonciers 2018 correspondant à des revenus non exceptionnels issus de l'exécution normale du bail. Ces revenus exceptionnels resteront donc imposables au titre de l'IR 2018 et viendront augmenter le taux du PAS. Ainsi, par exemple, un bailleur qui encaisserait des arriérés de loyers en 2018, disposera de revenus exceptionnels sur lesquels il pourra imputer les travaux qu'il aurait déjà commencé à faire réaliser en 2018. En tout état de cause, il nous semble dangereux de répondre de manière générale à la question de savoir s'il faut conseiller de réaliser des travaux en 2018, les décaler à 2019, voire 2020. Chaque situation doit être étudiée au cas par cas et sous réserve des évolutions à venir. Attention : S'agissant des travaux effectués dans les immeubles en copropriété, le PAS aura des répercutions jusqu'en 2020. En effet, puisque la déductibilité des charges de copropriété s'effectue en deux temps(3), les provisions devant être déduites en intégralité du revenu foncier de l'année de leur versement (ligne 229) pour être ensuite régularisées l'année suivante (ligne 230)(4), la règle du plafonnement de la déductibilité des travaux se déclinera nécessairement sur 2019 et sur 2020(5) tel que présenté dans le tableau ci-dessous.

Déduction des provisions supportées par le copropriétaire bailleur
Provisions versées au titre del'article	Revenus fonciers de 2019	Revenus fonciers de 2020
14-1 de la loi du 10 juillet 1965= Dépenses comprises dans lebudget prévisionnel de la copropriété	Montant des provisions supportées par le copropriétaire en 2019	Montant des provisions supportéespar le copropriétaire en 2020
14-2 de la loi du 10 juillet 1965= Dépenses non comprisesdans le budget prévisionnel	Montant des provisions supportées par le copropriétaire en 2019 diminué- de 50 % des provisions supportées en 2018 correspondant à des charges déductibles	Montant des provisions supportées par le copropriétaire en 2020 diminué- de 50 % des provisions supportées en 2019 correspondant à des charges déductibles

Rappelons ensuite que les revenus exceptionnels sont tous ceux qui, par leur nature, ne sont pas susceptibles d'être recueillis annuellement (notamment les plus-values mobilières et immobilières, les intérêts, les dividendes, les gains sur les stocks options ou les actions gratuites- cf. https://www.economie.gouv.fr/prelevement-a-la-source/2018-annee-de-transition pour une énumération plus large). En matière de revenus fonciers, les revenus exceptionnels s'entendent notamment des loyers perçus en 2018 afférents à d'autres périodes de location que 2018, les régularisations de provisions pour charges de copropriété non déductibles (celles déduites en 2017 qui doivent être réintégrées en ligne 231), les réintégrations sanctionnant la rupture d'engagement d'un dispositif d'investissement locatif de type Pinel, les indemnités de pas de porte ou droits d'entrée, le supplément de loyers résultant de l'attribution gratuite en fin de bail des aménagements effectués par le locataire… Or, ces revenus exceptionnels ne sont pas compris dans le CIMR. Parler d'année blanche s'avère donc être un raccourci bancal, l'année 2018 sera plutôt une « année grise ». En tout cas, elle ne sera blanche que sur les revenus non exceptionnels, grossièrement les traitements et salaires et les revenus immobiliers résultant de l'exécution normal du bail. Les revenus « exceptionnels » resteront imposables selon leur fiscalité propre au titre de l'IR 2018. Les contribuables ne pourront donc pas profiter de l'année 2018 pour vendre en franchise d'impôt des actions ou des biens immobiliers.(2) Rappel : la fraction du déficit foncier imputable sur le revenu global ne peut excéder 10 700 € et si le revenu global du contribuable est insuffisant pour absorber le déficit foncier, la fraction restante est reportable mais s'impute exclusivement sur les revenus fonciers des dix années suivantes – CGI, art. 156 I 3° - BOIRFPI-BASE-30-20-20170901 § 340(3) Art. 31, I-1° a quater du CGI.(4) Cf. BOI-RFPI-BASE-20-70-20130107 § 70 et 80.(5) Art. 60, K, 2 et 3 de la loi de finances pour 2017.(6) Audit sur les conditions de mise en oeuvre du prélèvement à la source, IGF, septembre 2017.

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L'IMPACT DU prélèvement à la source SUR LES TRAVAUX DÉDUCTIBLES DES REVENUS FONC